Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung: Allheilmittel oder
nur ein (Trost-)Pflaster für Steuersünder

Ob wissentlich, aus Schlamperei oder aus Unkenntnis – schnell kann ein IT-Freiberufler in die Situation geraten, dass er nach Recht und Gesetz eine Steuerhinterziehung begangen hat. Da stellt sich automatisch die Frage: Was tun? Die Wirkungen und Nebenwirkungen der hier oft empfohlenen Selbstanzeige erläutert unser Autor, Rechtsanwalt Dr. Benno Grunewald.

Update vom 13.08.2010: BGH: Teilselbstanzeige wird nicht mehr akzeptiert
Eine Teilselbstanzeige (also nur die Bekanntgabe ausgewählter Hinterziehungssachverhalte) wird vom BGH seit einer Entscheidung von Mai 2010 nicht mehr akzeptiert. Sie reicht für eine Straffreiheit nicht aus, sondern führt im Gegenteil zu einer vollständigen Bestrafung des sich selbst Anzeigenden.

Gerichte, Verbände, Finanzämter und Anwaltschaft – geht es um Steuerhinterziehung, wird von allen Seiten fast immer zur Selbstanzeige geraten. Die Folge: Es hat sich so der Eindruck verfestigt, die Selbstanzeige würde dem Steuerpflichtigen, der Steuern hinterzogen hat, von allem Unbill befreien. Dies kann sich aber als pure Illusion herausstellen.

Den wenigsten Betroffenen ist klar, welche Voraussetzungen für eine wirksame Selbstanzeige notwendig sind, welche Folgen hieraus resultieren und welche Risiken eine unwirksame Selbstanzeige beinhaltet.

Die Selbstanzeige hat nur einen einzigen Zweck: Sie bewahrt den Steuerhinterzieher vor Strafe. Die dazu gehörige Regelung in § 371 Abs. 1 AO (Abgabenordnung) lautet: „Wer in den Fällen des § 370 AO unrichtige oder unvollständige Angaben bei der Finanzbehörde berichtigt oder ergänzt oder unterlassene Angaben nachholt, wird insoweit straffrei“.

Vor der Frage „Selbstanzeige oder nicht?“ ist demnach zunächst einmal zu prüfen, ob es sich überhaupt um einen Fall des hier genannten § 370 AO handelt. Diese Bestimmung sieht Geldstrafe oder Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren vor, wenn gegenüber den Finanzbehörden unrichtige oder unvollständige Angaben über „steuerlich erhebliche Tatsachen“ gemacht oder unterlassen werden (§ 370 Abs.1 AO). Sind die falschen oder unterbliebenen Angaben also nicht „steuerlich erheblich“ (was je nach Fall entschieden wird), so entfällt auch die Grundlage für eine strafbare Steuerhinterziehung und damit die Notwendigkeit einer Selbstanzeige.

Ist davon auszugehen, dass eine Steuerhinterziehung vorliegt, so sind vor Erstattung einer Selbstanzeige weitere Aspekte zu prüfen: Die im Rahmen einer Selbstanzeige gemachten Angaben müssen vollständig, wahr und umfassend sein. Die Finanzbehörde muss aufgrund der nachgeholten Angaben des Steuerpflichtigen ohne weiteren Aufwand die tatsächliche Situation erkennen und einen entsprechenden Steuerbescheid erstellen können. In diesem Zusammenhang spricht man von der Pflicht des Steuerpflichtigen zur „Materiallieferung“.

Hieran kann die Wirksamkeit einer Selbstanzeige scheitern! Ist der Steuerpflichtige nicht in der Lage, die entsprechenden Unterlagen bzw. Zahlen zu liefern, weil er z.B. keine ordnungsgemäße Buchführung hat oder schlicht „vergessen“ hatte, Rechnungen zu schreiben etc., so würde er nach seiner erfolgten Selbstanzeige zwar steuerlich und steuerstrafrechtlich verfolgt werden – die eigentlich gewünschte Befreiungswirkung der Selbstanzeige entfiele jedoch.

Weiterhin ist darauf zu achten, dass die Straffreiheit nur in Hinblick auf die im Rahmen der Selbstanzeige offenbarten Steuersünden gilt. Sollten die Finanzbehörden andere Steuerhinterziehungen entdecken, so würden diese strafrechtlich verfolgt werden können. Hieraus folgt, dass die Selbstanzeige alle Angaben, die zur Entdeckung von Steuerhinterziehungen führen können, beinhalten sollte um eine umfassende Straffreiheit zu erlangen.

Außerdem ist zu prüfen, ob die Selbstanzeige noch rechtzeitig erstattet werden kann.
Gemäß § 371 Abs. 2 AO tritt die Straffreiheit nicht ein, wenn die Steuerhinterziehung bereits entdeckt oder ein Amtsträger zur steuerlichen Prüfung beim Steuerpflichtigen erschienen ist. Dies ist z.B. der Fall, wenn der Betriebsprüfer das Unternehmen oder die Wohnung des Selbständigen betritt. Zu diesem Zeitpunkt tritt die oben beschriebene Sperrwirkung ein, so dass die Selbstanzeige keine strafbefreiende Wirkung mehr hat. Allerdings greift diese Sperrwirkung nur für die in der Prüfungsanordnung genannten Steuerarten und Zeiträume.

Schließlich muss die sich durch die Selbstanzeige ergebende Steuernachzahlung geleistet werden. Nach § 370 Abs. 3 AO ist Voraussetzung der Strafbefreiung, dass die hinterzogene Steuer in angemessener Frist bezahlt wird.

Die Frist wird von der Finanzbehörde festgesetzt; sie soll regelmäßig nicht mehr als sechs Monate betragen. Bei erkennbar ernsthafter Absicht, die hinterzogene Steuer zu zahlen, wird sich die Finanzbehörde im Einzelfall aber auch auf längere Fristen einlassen.

Durch den Mitte 2002 in das Gesetz aufgenommenen § 370a AO wurde hinsichtlich der Möglichkeit zur Selbstanzeige erhebliche Unsicherheit verursacht. Nach dieser Bestimmung wird derjenige, der „gewerbsmäßig“ oder „bandenmäßig“ Steuerhinterziehung „in großem Ausmaß“ begeht, mit Freiheitsstrafe von mindestens einem Jahr bestraft.

Nach § 371 Abs.1 AO ist die Selbstanzeige nur in den Fällen des § 370 AO zulässig. Dies bedeutet, dass bei Vorliegen einer Steuerhinterziehung nach § 370a AO eine Selbstanzeige keine strafbefreiende Wirkung hat! Hieraus resultiert das Problem, nunmehr im Einzelfall stets prüfen zu müssen, ob eine „normale“ Steuerhinterziehung nach § 370 AO oder eine „gewerbsmäßige“ Steuerhinterziehung nach § 370 a AO vorliegt, was aufgrund der vollkommen missglückten Regelung ausgesprochen schwierig ist.

Die Selbstanzeige empfiehlt sich nur bei eindeutig vorliegender Steuerhinterziehung und rechtzeitiger Anwendung. Die Wirkung der Selbstanzeige ist die Straffreiheit hinsichtlich der eingeräumten Steuerhinterziehung sowie die Zahlungsverpflichtung der hinterzogenen Steuern. Die Nebenwirkung einer fehlerhaften Selbstanzeige ist der Verlust der Strafbefreiung. Mögliche Gegenanzeige ist der Umstand, dass jedem Steuerpflichtigen, der den Finanzbehörden Steuerhinterziehung offenbart, behördlicherseits zukünftig in steuerlicher Hinsicht besondere Aufmerksamkeit zu Teil werden wird.