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Selbstständige und freie Berufe im verfassungsrechtlichen Vergleich

(September 2008)

Autor: Rechtsanwalt Dr. Benno Grunewald

Warum sind bestimmte Berufe frei (z.B. von der Gewerbesteuerpflicht)? Warum werden Selbstständige (steuer-)rechtlich unterschiedlich behandelt? Warum sind verschiedene Maßstäbe bei gleichen Tätigkeiten gerecht? Warum können die Einnahmen von Personengesellschaften (GbR) komplett als gewerblich eingestuft werden, auch wenn Mitglieder der GbR anerkannte Freiberufler sind? Hierzu gibt ein neues Urteil des BVerfG (Bundesverfassungsgericht) Aufschluss und liefert gleichzeitig wichtige Argumente für Selbstständige, die als Freiberufler anerkannt werden wollen.

Entscheidung des BVerfG (Bundesverfassungsgericht)

Das BVerfG hat vor kurzem entschieden, dass es mit dem Gleichheitssatz vereinbar sei, "dass die Einkünfte der freien Berufe, anderen Selbstständigen und der Land- und Forstwirte nicht der Gewerbesteuer unterliegen" (BVerfG, Urteil vom 15.01.2008, Az. 1 BvL 2/04).

Außerdem sagt das BverfG, dass es nicht gegen den Gleichheitssatz verstößt, dass nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG (so genannte Abfärberegelung) die gesamten Einkünfte einer Personengesellschaft als Einkünfte aus Gewerbebetrieb gelten und damit der Gewerbesteuer unterliegen, wenn die Gesellschaft auch nur teilweise eine gewerbliche Tätigkeit ausübt.

Unterscheidung zwischen freien Berufen und Gewerbetreibenden

Diese Entscheidung festigt verfassungsrechtlich die in § 18 EStG (Einkommensteuergesetz) geregelte Gewerbesteuerfreiheit der dort aufgezählten so genannten Katalogberufe. Das Urteil beinhaltet aber zugleich eine ganze Reihe bemerkenswerter Ausführungen zur Begründung der steuerlichen Sonderstellung der freien Berufe gegenüber den anderen, als gewerblich eingestuften Selbstständigen. Diese Argumente gelten meines Erachtens auch für Selbstständige in der Informatik ohne akademischen Abschluss.

Ausgehend vom allgemeinen Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG (Grundgesetz) "Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich" und der verfassungsrechtlichen Auslegung, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln, kommt das BVerfG zu folgender Erkenntnis:

"Zwar weisen die freien Berufe, die sonstigen Selbstständigen und die Land- und Forstwirte zunächst alle Merkmale auf, welche auch die der Gewerbesteuer unterliegenden Gewerbetreibenden kennzeichnen. Sie betätigen sich mit Gewinnerzielungsabsicht selbstständig und nachhaltig und beteiligen sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr (§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG). Die freien Berufe und die ihnen gleichgestellten sonstigen Selbstständigen werden daneben jedoch durch eine Reihe von Besonderheiten in der Ausbildung, der staatlichen und berufsautonomen Regelung ihrer Berufsausübung, ihrer Stellung im Sozialgefüge, der Art und Weise der Erbringung ihrer Dienstleistungen und auch des Einsatzes der Produktionsmittel Arbeit und Kapital geprägt, die sie in ihrem Typus als Berufsgruppe von den sonstigen Gewerbetreibenden unterscheiden ... Damit bestehen zwischen freien Berufen, sonstigen Selbstständigen und der Land- und Forstwirtschaft auf der einen und Gewerbebetrieben nach § 15 Abs. 2 EStG auf der anderen Seite Unterschiede in der Typik. An diese knüpft der gewerbesteuerliche Zugriff an. So lässt sich insbesondere die Produktion von Waren oder Dienstleistungen des freiberuflich Tätigen, weil sie in besonderem Maße von seinen beruflichen Qualifikationen und der persönlich erbrachten Dienstleistung oder seiner individuellen Begabung als Künstler abhängt, nicht in gleicher Weise durch zusätzlichen Einsatz von Kapital und Arbeitnehmern steigern, wie dies bei Gewerbetreibenden grundsätzlich möglich ist".

Und weiter heißt es in der Entscheidung: "Die im Regelfall akademische oder vergleichbare besondere berufliche Qualifikation oder schöpferische Begabung als Voraussetzung für die Erlernung und Ausübung eines freien Berufs, die besondere Bedeutung der persönlichen, eigenverantwortlichen und fachlich unabhängigen Erbringung der Arbeit, verbunden mit einem häufig höchstpersönlichen Vertrauensverhältnis zum Auftraggeber, aber auch die spezifische staatliche, vielfach auch berufsautonome Reglementierung zahlreicher freier Berufe, insbesondere im Hinblick auf berufliche Pflichten und Honorarbedingungen, lassen bei der gebotenen typisierenden Betrachtung nach wie vor signifikante Unterschiede zwischen freien Berufen und Gewerbetreibenden erkennen".

Unterscheidung in der IT-Branche

Die Argumentation des BVerfG ist vor dem Hintergrund der in § 18 EStG genannten Berufe gerade auch für Selbstständige in der Informatik von Interesse. Waren ursprünglich (die erste Fassung dieser Regelung stammt aus dem Jahre 1935) nur die "klassischen" freien Berufe wie Ärzte, Rechtsanwälte und Notare erwähnt, so erweiterte sich dieser Katalog in Laufe der Jahrzehnte um zahlreiche weitere Berufe. Aktuell sind dies: "Ärzte, Zahnärzte, Tierärzte, Rechtsanwälte, Notare, Patentanwälte, Vermessungsingenieure, Ingenieure, Architekten, Handelschemiker, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, beratenden Volks- und Betriebswirte, vereidigten Buchprüfer, Steuerbevollmächtigten, Heilpraktiker, Dentisten, Krankengymnasten, Journalisten, Bildberichterstatter, Dolmetscher, Übersetzer, Lotsen und ähnlicher Berufe" (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG).

Es liegt auf der Hand, dass einige der vom BVerfG genannten Gründe der steuerlichen Privilegierung für die Berufe Heilpraktiker, Krankengymnast, Journalist und Bildberichterstatter nicht herangezogen werden können: Für keinen dieser Berufe ist eine akademische Ausbildung notwendig; einen definierten Berufsabschluss gibt es ebenfalls nicht. Dies gilt Übrigens einschränkt auch für den in § 18 EStG genannten "beratenden Betriebswirt" - abgesehen davon dass dieser Begriff frei verwendet werden kann, ist auch hier eine akademische Ausbildung nicht zwingend notwendig.

Und auch das Argument des BVerfG "als allgemeiner Ausgangspunkt für die innere Rechtfertigung der Gewerbesteuer hat der Gedanke, dass die Gewerbesteuer einen pauschalen Ausgleich für die besonderen Infrastrukturlasten bietet, die durch die Ansiedlung von Gewerbebetrieben verursacht werden, nach wie vor Bestand" lässt sich ohne Schwierigkeiten auf IT-Selbstständige anwenden. Dies trifft schließlich auch für die Aussage des BVerfG "die Annahme, dass die freien Berufe typischerweise in geringerem Umfang Infrastrukturlasten der Gemeinden verursachen als die Gewerbetreibenden, liegt nahe" zu. Selbstständige in der IT erbringen ihre Leistungen typischerweise meist überhaupt nicht in der Gemeinde, in der sie wohnen. Im Gegensatz dazu belastet beispielsweise sicherlich jeder Arzt, der unstreitig als freier Beruf gilt, aufgrund seines Patientenaufkommens in erheblich höherem Maße die Gemeinderessourcen.

Nach alledem stellt sich die Quintessenz dieser Entscheidung des BVerfG folgendermaßen dar:
Die verfassungsrechtlichen Argumente für die Gewerbesteuerbefreiung der freien Berufe gelten ebenso für Selbstständige in der IT.

Dies gilt auch und gerade unter dem Aspekt der von den Gerichten angewendeten "Typisierung der Sachverhalte", das heißt die Anwendung genereller Regeln, die Besonderheiten des Einzelfalls unberücksichtigt lässt. Selbstständige in der IT gehören demnach ganz eindeutig in die Kategorie "freier Beruf".

Da alle staatlichen Stellen - wie z.B. Finanzämter und Gerichte - das Grundgesetz zu beachten haben, sollte diese Entscheidung des BVerfG in einem Verfahren um den Status als Freiberufler nicht unerwähnt bleiben. Sie kann zwar die steuerrechtliche Argumentation nicht ersetzen, untermauert jedoch verfassungsrechtlich die Position des Selbstständigen und macht zudem die überholte Steuergesetzgebung und dazugehörige Rechtsprechung deutlich.

Zusammenschluss und Personengesellschaft

Wenn mehrere natürliche Personen sich zusammentun, um gemeinsam unternehmerisch tätig zu werden und entsprechend nach außen hin auftreten, bilden sie qua Gesetz (automatisch) eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, auch GbR oder BGB-Gesellschaft genannt.

Hier liegt - neben haftungsrelevanten Aspekten - das steuerliche Risiko darin, dass schon ein äußerst geringer Anteil gewerblicher Einkünfte die Einkünfte der GbR insgesamt der Gewerbesteuer unterwirft. Beispiel: 3 Personen sind in einer GbR tätig. 2 Gesellschafter sind Diplom-Informatiker, 1 Gesellschafter hat keinen einschlägigen Abschluss. Werden die Einnahmen der beiden Diplom-Informatiker als freiberuflich eingestuft, unterliegen diese nicht der Gewerbesteuer. Wird allerdings der dritte Gesellschafter nicht als Freiberufler, sondern als gewerblich beurteilt, führt dies dazu, dass die gesamten Einnahmen der GbR als gewerblich gelten und somit auch auf Einnahmen der beiden anderen Gesellschafter Gewerbesteuer zu zahlen ist.

Diese gesetzliche Regelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG hat das BVerfG nun für verfassungsgemäß erklärt: "Die Personengesellschaft kann die drohende Erstreckung der Gewerbesteuer auf Einkünfte aus anderen Einkunftsarten und die entsprechende Verstrickung der zugehörenden Vermögenswerte weitgehend risikolos und ohne großen Aufwand durch Gründung einer zweiten personenidentischen Schwestergesellschaft vermeiden" (BVerfG, Urteil vom 15.01.2008, Az. 1 BvL 2/04).

Aufgrund des relativ einfachen Auswegs habe eine Personengesellschaft die Möglichkeit, dieses Risiko zu vermeiden: "Die formfrei mögliche Gründung einer Schwestergesellschaft bürgerlichen Rechts oder die sich rein tatsächlich vollziehende Auslagerung einer Tätigkeit in ein Einzelunternehmen verlangt nicht mehr als eine klare, buchhalterisch dokumentierte, wirtschaftliche Trennung zwischen gewerblicher und nichtgewerblicher Tätigkeit". (BVerfG vom 15.01.2008).

Dies setzt jedoch voraus - möchte ich hinzufügen - dass den Beteiligten diese Rechtslage bekannt ist!

Fazit

Viele der vom BVerfG genannten Argumente passen exakt auf Selbstständige in der IT. Sie erfüllen die verfassungsrechtlichen Voraussetzungen eines freien Berufs und unterscheiden sich teilweise überhaupt nicht von den im Gesetz genannten Katalogberufen.

Zwar wirkt diese Entscheidung des BVerfG nicht unmittelbar beispielsweise auf ein finanzgerichtliches Verfahren oder ein Einspruchsverfahren beim Finanzamt. Da aber gerade auch diese Stellen verfassungsrechtliche Aspekte zu beachten haben, sollten diese Argumente in einer Auseinandersetzung um die Frage der Anerkennung als Freiberufler nicht fehlen.

Weitere Informationen zum Thema erhalten Sie vom Autor Dr. Benno Grunewald.

Kommentare zu diesem Artikel:

"sehr gut erklärt, auch für laien (Juni 2011)"

"Dieser Aufsatz zeigt sehr schön die Unzulänglichkeit dieser Gerichtsentscheidung und warum die Argumente zur Unterscheidung gewerbetreibend - freiberuflich nicht haltbar sind. Die Gewerbetreibenden werden vom BVerfG ganz unverholen als ungebildet diskriminiert, haben keine besonderen Fähigkeiten, können Geld verdienen soviel sie wollen, wenn sie nur wollen, und dürfen deshalb ungeniert abkassiert werden. Ich bin fassungslos! (Juni 2010)"

"Sehr guter Beitrag. Das Urteil allerdings ist weniger gut, denn es differenziert meiner Meinung nach immer noch zu wenig! So werden nach wie vor Personen, die gewerblich tätig sind, als angebliche Freiberufler gehandelt und der Status nun sogar auf selbsternannte 'IT-Experten' ausgedehnt, die offenkundig Aufträge gewerblich und ohne Innovation abwickeln bzw Software verkaufen und Programmierarbeiten verrichten, die ansonsten Angestelltenverhältnissen gleichkommen, während umgekehrt auch offensichtlich ungewerblich Tätige mitvereinnahmt werden. Da bedarfs es weiterer Klärung! In der Schweiz z.B. wird dies anders gehandhabt: Dort wird nahezu jedes Auftragsverhältnis dahingehend geprüft, ob es tatsächlich eine echte selbständige Tätigkeit darstellt. Gerade bei den IT-Selbständigen wird viel Schindluder mit der angeblichen Selbständigkeit getrieben: Jeder Webdesigner ohne irgendwelche echten Kenntnisse in Design, jeder Programmierer ohne weitergehende Grundkenntnisse von komplexen Strukturen oder Algorithmen und jeder PC-Installationsmann, der RAM-Riegel verbaut, nennt sich heute IT-Experte und beansprucht einen Freiberuflerstatus, obwohl er nichts geistig anspruchsvolleres macht, als ein Geselle, der die CNC-Drehbank programmiert oder eine elektrische Module in Schaltschränke installiert. Wenn schon das Kriterium des geistigen Schaffens herangezogen wird, dann bitte richtig und konsequent. Sonst haben wir in Zukunft immer mehr Scheinfreiberufler, deren Auftraggeber sich einfach die Sozialabgaben sparen. Auf der anderen Seite wäre die Lösung die, ALLE an den Steuern und Sozialabgaben in gleicher Weise zu beteiligen, dann würden die Stundensätze der echten Freiberufler, die tatsächliche Substanz hinter ihrem Status haben, entsprechend hochgehen, weil es weniger werden, da einige davon wieder in die dann lukrativeren Angestelltenverhältnisse zurückfielen. (Oktober 2008)"

"Sehr gute, klare Darstellung! (Oktober 2008)"

"Endlich eine richtig greifbare Aussage in einem Urteil. Mit diesen Kriterien kann ich mich auf die unvermeidliche nächste Auseinandersetzung mit den Finanzbehörden vorbereiten. (September 2008)"

"Sicherlich wäre dieses leidige Thema schon lange befriedigend geklärt, wenn Anwälte und Steuerberater nicht als Freiberufler anerkannt wären. Diese Berufsgruppen sind an einem Präzedenzurteil wohl kaum interessiert. Anders ist es nicht zu erklären, warum an mit Verlaub antiquierten Regelung der 'Kalalogberufe' beharrlich festgehalten wird. Expertenkommissionen haben bereits mehrfach (zuletzt 02/1990) das Finanzministerium aufgefordert, das Gewerbesteuerrecht grundlegend zu reformieren. Die Wettbewerbsverzerrung zwischen Freiberuflern und Gewerbetreibenden ist aus den dargestellten und vielen weiteren Gründen eklatant. Ich als Berater im Bereich Online-Marketing / E-Commerce bin gewerbesteuerpflichtig, obwohl ich zwar mit meinem Studium über eine 'höhere Bildung' (nach BVerwG 1 C 25.85), jedoch nicht über einen BWL-Abschluss verfüge. Das ist eine groteske Tatsache, die nach der Abschaffung der Unterscheidung zwischen Gewerbetreibenden und Freiberuflern schreit. Und zuletzt: welche staatliche Infrastuktur nutzen wir denn überhaupt noch in den modernen Berufen, die nicht bereits durch andere Steuern oder direkte Zahlungen kompensiert wird? (September 2008)"

"Es wäre gut, wenn Sie einfach den Auftrag erteilen, Sie als Freiberufler einzustufen. Das weitere kann dann ein Fachanwalt für Steuerrecht in die Wege leiten. Denn - Hand aufs Herz - was wäre ein Steuerberater ohne seine kleinen papiernen und datenbankgestützten Helferlein. Ganz abgesehen davon, dass die meisten StB sehr gerne dem FA zuarbeiten, um sich das Leben zu erleichtern. Und wenn dann einer mosert, na dann knallt man ihm ein fette Ansparrücklage auf den Tisch und er/sie freut sich über einige wenige Jahre der geringeren Steuerbelastung...und kann dann in Jahren der Dürre herrlich das doppelte ans FA zurückzahlen... (September 2008)"

"Es wird allmählich Zeit, dass auch wir - die freiberufler in Deutschland - den 'wind of change' bemerken. Ich hoffe dass es auch dabei bleibt und nicht die nächste Regierung das ändert!!! (September 2008)"

"Äußerst interessante und informative Zusammenfassung der Entscheidung des BVerfG. Mein Steuerberater bekommt noch diese Woche den Auftrag, meine Chancen auf steuerliche Anerkennung als Freiberufler zu prüfen, um die im innerdeutschen Ländervergleich wettbewerbsverzerrende Ungleichbehandlung der IT-Freiberufler in Bezug auf die Gewerbesteuer endlich hinter mir zu lassen (ich wohne in NRW, wo dieses Thema von den Finanzämtern deutlich schärfer zu Ungunsten der IT-Selbständigen behandelt wird als vor allem in Süddeutschland). Problematisch nur: wie motiviere ich meinen Steuerberater? Schließlich verdient er regelmäßig gutes Geld an meiner Gewerbesteuererklärung. (September 2008)"

Gleich, aber doch anders

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